과 제 명	상속 및 증여로 취득한 부동산의 양도시 취득가액 산정방법 개선
제 출 자	박달영 조사관
의 결 일	08. 10. 13.
소관기관	기획재정부장관	분 야	세무
주 문	기획재정부장관은 기준시가에 의하여 상속세 및 증여세를 부과한 부동산의 양도시 취득가액을 환산취득가액으로 산정하도록 「소득세법 시행령」 제163조 제9항 단서를 별지 개선방안과 같이 개정할 것을 제도개선 권고한다.

1. 현    황

가. 부동산으로 인한 자본이득에 대한 조세체계를 살펴보면, 자산의 유상양도로 실현된 이득에 대하여는 양도소득세를 과세하고, 상속 또는 증여 등 무상으로 이전함으로써 발생하는 미실현이득에 대하여는 상속세 및 증여세를 과세하고 있는데, 자산의 유상양도로 실현된 이득인 양도소득은 양도시기와 취득시기 사이에 발생한 가치상승의 차이에 대한 자본이득으로서 보유기간 동안의 가치상승의 차익이라고 할 것이며, 「소득세법」제95조 제1항 및 제97조에 의하면 자산의 양도로 인하여 발생하는 총수입금액에서 그 자산의 취득가액 등 필요경비를 공제하여 양도차익을 산정하도록 규정되어 있다.

나. 양도소득세 과세표준과 세액을 계산함에 있어서 2005. 12. 31. 이전까지는 양도차익의 산정을 기준시가에 의하여 산정하는 방법을 원칙으로 하되 지정지역 소재 부동산이나 단기 양도 등 투기성 거래 및 거주자가 예정신고 또는 확정신고를 하는 경우에 한하여 예외적으로 실지거래가액에 의하여 산정할 수 있도록 하고 있었는바, 이는 과세관청이 실지거래가액에 대한 객관적인 자료나 증빙을 확보하기 곤란하기 때문에 기준시가 과세를 원칙으로 채택한 것이며, 아울러 기준시가는 실지거래가액 또는 시가의 70% ～ 80% 정도에 불과하므로 투기성 거래에 대하여는 중과세 제도를 채택하였고, 기준시가에 의한 양도차익이 실제 양도차익을 초과하여 실질과세 원칙에 위배되는 경우에는 이를 보완하기 위하여 납세자가 실지거래가액에 의한 신고를 허용하는 제도를 함께 운영하였다.

다. 이후 2005. 7. 29. 「부동산중개업법」을 「공인중개사의 업무 및 부동산 거래신고에 관한 법률」로 법 제명을 변경하고 그 내용을 전면개정하면서 제27조에 ‘부동산 실거래가신고제’를 신설하여 2006. 1. 1.부터 시행함에 따라 과세관청이 실지거래가액에 대한 자료를 법적으로 확보할 수 있는 실효적 방안이 마련되었고, 아울러 그 동안 실지거래가액에 의한 양도소득세 신고 및 결정자료가 국세청 전산시스템(TIS)에 구축됨으로써 이를 병행하여 활용할 경우 실지거래가액에 의한 양도소득세 과세가 가능하다는 정책적 판단의 결과로서 2006. 1. 1. 이후 양도하는 부동산의 경우에는 실거래가액에 의한 양도차익의 산정을 원칙으로 변경하게 되었으며,

예외적으로 실거래가액의 파악이 현실적으로 어렵거나 불가능한 경우에는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액을 적용하여 양도차익을 산정하고 있고, 양도가액은 실지거래가액이 확인되지만 그 취득가액이 불분명한 경우에는 취득가액을 환산취득가액으로 하여 양도소득금액을 계산하도록 하고 있는바, 이는 「국세기본법」 제14조에서 규정하고 있는 실질과세원칙을 구현하는 수단으로 실지거래가액에 의한 양도차익의 산정방법을 채택하면서, 예외적이고 보조적인 방법으로 추계의 일종인 환산방법에 의한 취득가액 등의 산정을 채택하고 있음을 알 수 있다. 그리고, 상속․증여로 취득하는 부동산을 양도하는 경우 양도가액은 실지거래가액으로 하지만, 취득가액은 상속세 또는 증여세 과세표준 계산에 적용된 재산평가액으로 하여 양도소득금액을 계산하도록 규정하고 있다.

양도가액과 취득가액의 적용

구 분	납세자 신고	정부 결정․경정
양도가액	실지거래가액	- 원 칙 : 실지거래가액 - 실가확인․인정 불능시 : 매매사례가액, 감정가액 - 실가, 매매사례가액, 감정가액이 모두 없는 경우 : 기준시가
취득가액	- 원 칙 : 실지거래가액 - 실가확인 불능시 : 매매사례가액, 감정가액, 환산가액 - 상속․증여받은 경우 : 기준시가	- 원 칙 : 실지거래가액 - 실가확인 불능시 : 매매사례가액, 감정가액, 환산가액 - 실가, 매매사례가액, 감정가액이 모두 없는 경우 : 기준시가 - 상속․증여받은 경우 : 기준시가

※ 취득가액이 불분명한 경우 환산취득가액 = 양도 당시의 실지거래가액 × 취득 당시의 기준시가 / 양도당시의 기준시가

라. 한편 「상속세 및 증여세법」 제60조 내지 66조에 의하면, 상속․증여재산의 평가는 ‘시가’를 원칙으로 하되 시가가 확인되지 아니하거나 시가를 알 수 없는 경우라도 매매사례가액, 감정가액 등이 있는 경우에는 이를 시가로 간주하여 이를 재산평가액으로 하고 있지만, 시가가 확인되지 않고 간주시가도 없는 경우에는 기준시가에 의하여 상속․증여재산을 평가하여 상속세․증여세를 과세하고 있다. 따라서 상속․증여받은 부동산으로서 시가 또는 간주시가가 확인되지 아니하여 기준시가에 의하여 상속세․증여세가 과세된 경우 이 부동산을 양도하게 되면 양도가액은 실거래가액에 의하여 산정하고, 취득가액은 기준시가에 의하여 산정한 금액으로 양도차익을 계산하도록 규정되어 있다.

2.  문제점

가. 상속세 및 증여세가 과세되거나 시가가 확인되는 경우(간주시가 포함, 이하 같다) 이미 과세된 부동산의 평가액이나 시가를 양도부동산의 취득가액으로 간주하는 현행 규정에 대하여 일부에서 일관성 측면에서 타당성이 있다고 주장하지만, 상속․증여재산의 가액은 저량(Stock)으로서의 평가액인데 반하여 소득금액은 유량(Flow)으로서의 평가액이므로 평가시점이 동일하다고 하여 그 가액이 일치되어야할 필연적인 이유는 없다고 할 것인데, 이는 저량(Stock)의 경우 실지거래가액이 있을 수 없으므로(소득의 미실현) 객관적 교환가치인 ‘시가’를 평가의 원칙으로 하여야 할 이유가 있으나, 유량(Flow)의 경우 실지거래가액으로 과세소득을 산정하는 것이 바람직하지만 이러한 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 일방의 실지거래가액을 활용하여 미확인된 일방의 실지거래가액을 산정하는 추계의 방법이 허용된다고 할 것이며, 실지거래가액을 이용하여 환산취득가액을 산정하는 경우의 평가액은 기준시가에 의한 평가액보다 실지거래가액에 의한 양도소득세 과세의 입법취지(대체하는 순서) 및 실질과세원칙에 비추어 이론적으로 보다 타당한 평가액으로 볼 수 있기 때문이다.

나. 상속․수증재산 가액이 미미하고 상속공제 및 증여재산공제 후 과세표준이 발생하지 않는 소규모의 재산을 상속․수증한 경우 납세자는 대부분 상속세․증여세를 신고하지 않는데, 이 경우 그 평가액은 시가가 아닌 기준시가로 결정되어 상속 또는 증여로 취득한 부동산의 양도소득세 세부담이 같은 시기에 유상취득하였으나 취득가액이 불분명한 경우보다 과중하여 과세형평성에 문제점이 노출되는 바, 이는 취득가액이 불분명하다는 상황이 동일하여 두 가지 모두 추계사유에 해당함에도 상대적으로 소규모 재산을 상속․증여받아 상속세․증여세 납부대상에 해당하지 아니하는 납세자가 상속․증여받은 부동산의 양도시 고액의 양도소득세를 부담하게 되는 불합리한 점이 있다.

다. 양도소득금액의 산정시에는 양도가액과 취득가액을 동일한 방법으로 산정하는 것을 원칙으로 하고 있는데(이른바 ‘동일기준 과세원칙’), 현행 규정에 따르면 상속 또는 증여로 취득한 부동산에 대하여 양도가액은 실지거래가액을 적용하고 취득가액은 기준시가를 적용함으로써 서로 다른 방법에 의하여 양도차익을 산정하므로 동일기준 과세원칙에도 어긋나며, 「상속세 및 증여세법」 소정의 ‘시가’와 「소득세법」에서 규정하는 양도자산의 ‘실지거래가액’은 개념적으로 차이가 있음에도 상속․증여로 취득하였다고 하여 그 부동산의 양도시 취득가액에 ‘시가’의 개념을 적용하는 것은 타당하지 않다고 할 것이다.

※ 실거래가액은 실지 매매대금 즉 실지의 양도가액을 말하는 것으로서 양도당시의 객관적인 교환가치(시가)를 말하는 것은 아님(대법원 1994. 12. 9. 선고 94누6840 판결 참조)

사례를 통한 세부담 차이 분석

(단위 : 천원)

구 분	실거래가액 (A)	양도실가, 취득 환산가액(B)	양도실가, 취득 기준시가(C)	비 고
				A/B	C/B
양도 가액	600,000	600,000	600,000
취득 가액	330,000	321,428	210,000	0.97	1.53
양도 차익	260,100	278,572	390,000	1.07	1.40
양도소득세	66,990	88,586	128,700	1.32	1.45

＊ 주택시장안정대책(재정경제부, 2002)의 사례를 일부 수정하여 인용함

- 기준시가 양도가액 : 392,000천원, 기준시가 취득가액 210,000천원

라. 부동산의 시세는 통상 상승국면에 있으나, IMF나 8.31부동산대책 직후 등 양도시기의 부동산 시세가 하강국면인 시점에서 매매사례가액에 의하여 상속․증여재산을 평가하여 신고․결정한 경우와 기준시가에 의하여 신고․결정한 경우를 비교해 보면, 동일한 상황에 있음에도 전자는 양도차익이 발생하지 아니하는 반면 후자는 양도차익이 발생하여 양도소득세를 부담하게 되는 등 실지거래가액과 시가와의 개념차이가 제대로 반영되지 아니한 채 양도소득세가 결정되는 문제점도 있다.

취득유형별 부동산 양도차익 산정 비교

취 득 구 분 별		양도가액	취득가액	양도차익
유 상	분 명	실거래가액	실거래가액	실거래가액 차이
	불분명	실거래가액	환산가액	실거래가액과 기준 시가 상승분의 차이
상속․증여	원 칙	실거래가액	시 가	실거래가액과 시가의 차이
			매매사례가액 등	실거래가액과 의제된 취득가액 차이
	불분명	실거래가액	기준시가	실거래가액과 기준시가와의 차이

마. 상속세 및 증여세의 과세기술상 시가가 없거나 과세관청이 이를 확인할 수 없는 경우가 있을 수 있으므로 이를 보완하여 과세형평을 도모할 목적으로 보충적 평가방법을 도입하여 기준시가를 재산평가액으로 삼고 있음에도 이를 마치 시가로 간주하여 양도차익을 산정하는 것은 논리적 타당성이 없고, 상속․증여재산의 경우 평가 원칙은 시가평가이나 그 예외로서 시가를 알 수 없는 경우에 부득이하게 기준시가로 평가하여 과세할 수 밖에 없다고 하더라도 이러한 보충적 평가방법을 그대로 양도소득세 과세에도 원용하는 것은 상속․증여재산의 시가를 확인하여야 할 책임을 납세자에게 전가시키는 결과가 초래되므로 납세의무가 정부의 조사결정에 의하여 확정되는 상속세․증여세의 납세의무 확정 원칙에 위배될 뿐만 아니라, 결과적으로 납세자의 재산권 보장을 규정한 헌법의 이념에도 어긋난다고 할 것이다.

바. 현행 규정에 대하여 「양도소득세 2008(주식회사 광교이텍스 발간)」공저자인 국세청 재산세과(양도계) ○○○ 조사관, 2008. 6. 27. 우리 위원회에서 남양주세무서를 상대로 실시한 민원실무현장학습시 남양주세무서 실무자, 남양주세무서 납세자보호위원 ○○○ 세무사, 2008. 6. 한국조세연구원이 개최한 납세자권리보호방안에 대한 정책토론에서 세무사회 연구이사인 ○○○ 세무사 및 부산진세무서에서 과세한 동일 사안의 민원에 대하여 부산진세무서 납세자보호실장 ○○○ 등은 제도개선 필요성을 공감하는 의견을 개진하였고, 이러한 문제점에 대한 인식은 조세분야의 전문가들이 대부분 공유하고 있으며, 전화상담 및 문의가 많은 사안이다.

3.  개선방안

○ 상속 또는 증여를 원인으로 취득한 부동산을 양도하는 경우로서 상속․증여재산을 기준시가에 의하여 평가한 때에는 그 취득가액을 환산가액으로 산정하도록 「소득세법 시행령」제163조 제9항 단서를 개정한다.

※ 붙임 신ㆍ구조문 대비표 참조

4. 기대효과

○ 동일한 시기에 취득하였음에도 매매취득과 상속․증여라는 취득원인이 다르다는 사유로 취득가액을 달리 산정함에 따라 발생하는 불합리한 세부담을 개선하여 과세형평을 제고하고 불필요한 민원의 소지를 제거한다.

<신ㆍ구조문 대비표>

구 분	현행 법령	개선방안
「소득세법시행령」	제163조(양도소득의 필요경비) ① ～ ⑧ (생략) ⑨ 상속 또는 증여(「상속세 및 증여세법」 제33조 내지 제42조의 규정에 의한 증여를 제외한다)받은 자산에 대하여 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문의 규정을 적용함에 있어서는 상속개시일 또는 증여일 현재 「상속세 및 증여세법」 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 취득당시의 실지거래가액으로 본다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 다음 각호의 규정에 의한 금액에 의한다. 1. 「부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의하여 1990년 8월 30일 개별공시지가가 고시되기 전에 상속 또는 증여받은 토지의 경우에는 상속개시일 또는 증여일 현재 「상속세 및 증여세법」 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제164조 제4항의 규정에 의한 가액 중 많은 금액	제163조(양도소득의 필요경비) ① ～ ⑧ (종전과 같음, 생략) ⑨ ------------------------------------- -----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------. 다만, 상속 또는 증여받은 부동산으로서 상속세 또는 증여세의 과세표준과 세액을 계산함에 있어서「상속세 및 증여세법」 제61조의 규정에 의하여 그 가액을 평가한 경우에는 제176조의2 제2항 제2호의 규정에 의한 금액에 의한다. ( 삭 제)

구 분	현행 법령	개선방안
「소득세법시행령」	2. 「상속세 및 증여세법」 제61조 제1항 제2호 내지 제4호의 규정에 의한 건물의 기준시가가 고시되기전에 상속 또는 증여받은 건물의 경우에는 상속개시일 또는 증여일 현재 「상속세 및 증여세법」 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제164조제5항 내지 제7항의 규정에 의한 가액중 많은 금액	( 삭 제 )